Изменениях в порядке налогообложения прибыли личных фондов

31 июля 2023 г. Президент РФ подписал Федеральный закон от 31.07.2023 № 389-ФЗ, вносящий ряд нововведений относительно налогообложения личных фондов.

С 31 августа 2023 г.вступили в силу следующие изменения в отношении налога на прибыль:

1. По доходам, полученным личным фондом в виде дивидендов, ставка налога составляет 15% (пп. 1.4 п. 3 ст. 284 НК РФ).
2. Прибыль личного фонда подлежит налогообложению по ставке 15% при условии, что более 90% доходов фонда в совокупности составляют пассивные доходы, в частности: дивиденды, проценты от долговых обязательств, доходы по операциям с ПФИ, от реализации недвижимости и др. (п. 1.18 ст. 284 НК РФ).
3. Доход, полученный личным фондом от дочерних организаций, подлежит налогообложению, поскольку  в абз. 3 пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ добавлена норма о неприменимости освобождения от налога на прибыль дохода в виде имущества, безвозмездно полученного личным фондом от дочерних организаций.
4. Личные фонды не применяют пониженные налоговые ставки по налогу на прибыль, предусмотренные п. 4.1, 4.3, 4.5 ст. 284 НК РФ, по следующим видам доходов (п. 7 ст. 284 НК РФ) в отношении отдельных видов доходов.

При этом порядок налогообложения передачи имущества в личный фонд в настоящий момент, с нашей точки зрения, однозначно не урегулирован.

До вступления в силу норм, устанавливающих порядок исчисления налога на прибыль по операциям личных фондов, к ним применялись общие нормы НК РФ. Так, например, применялся пп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ, освобождающий от налога целевые поступления в виде взносов учредителей/пожертвований в некоммерческие организации и доходы в виде безвозмездно полученных некоммерческой организацией (далее – НКО) работ (услуг).

Однако с 1 января 2024 года в ст. 277 НК РФ, определяющую особенности признания доходов и расходов при передаче имущества (имущественных прав) в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда) добавлено специальное положение (п. 1.1), согласно которому имущество (имущественные права), полученное личным фондом от своих учредителей, принимается к учету по стоимости такого имущества (имущественных прав), равной документально подтвержденным расходам на его приобретение (создание), понесенным передающей стороной.

В данном случае неочевидно, о каком учете идет речь: об учете доходов или расходов фонда. При этом, как следует из второго и третьего абзацев п. 1.1, учтенная сумма формирует для фонда расходы на приобретение переданного имущества, которые впоследствии можно будет учесть в случаях, предусмотренные кодексом, при реализации этого имущества.

Очевидно, что экономически налог на прибыль должен уплачиваться фондом с прироста стоимости переданного имущества, определяемого как доход от его последующей реализации фондом за вычетом расхода в сумме, учтенной при его передаче. Данный подход просматривается и в конструкции нормы п. 1.1 ст. 277 НК РФ.

Однако учитывая, что согласно ст. 41 НК РФ доходом признается любая экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» НК РФ, возможность исключения из налоговой базы по налогу на прибыль дохода в виде имущества, полученного фондом, должно быть прямо предусмотрено в ст. 251 НК РФ. Например, по аналогии с нормами пп. 3 и 64 п. 1 ст. 251 НК РФ которые предусматривают исключение из доходов организаций взносы (вклады) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации и доходы в виде имущества, имущественных прав, результатов работ, услуг, безвозмездно полученных организацией в случае, если законодательством РФ на данную организацию возложена обязанность по принятию в собственность такого имущества, имущественных прав, результатов работ, услуг.

При этом в пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ сделано дополнение, что при получение личным фондом имущества (имущественных прав) от дочерних организаций безвозмездно не применяется их освобождение от налога на прибыль. Это реализовано путем внесения следующего дополнения в пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ: «Положения настоящего абзаца не применяются к получающему имущество, имущественные права личному фонду».

Поскольку в данный момент прямое указание в ст. 251 НК РФ о возможности исключения из доходов фонда внесенного в него имущества отсутствует, мы полагаем, что налоговые органы могут занять позицию о необходимости принятия к налоговому учету доходов фонда в размере стоимости вносимого имущества. Такой же позиции придерживается ряд экспертов.

Другие же - полагают, что при получении имущества у личного фонда на основании пп. 1 п. 2 ст. 251 НК не возникает налоговых последствий по налогу на прибыль, поскольку активы учитываются в качестве целевых поступлений на содержание НКО. Также предлагается применять пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ (Кошелев Я.С. Личные фонды: "русские трасты" как новый импульс развития российского права // СПС КонсультантПлюс. 2023), однако мы полагаем, что взносы в личный фонд не могут быть юридически квалифицированы как взносы в капитал (фонд) организации.

На данный момент Минфин публично не сформулировал позицию о порядке налогообложения передачи имущества в личный фонд, ввиду чего невозможно достоверно оценить риск доначисления налога на прибыль с стоимости передаваемого имущества.

Эксперты O2 Consulting готовы оказать помощь по всем вопросам, касающимся изменений российского налогового законодательства .