Обзор налоговых рисков цифрового бизнеса

Высокий

1. Австралия имплементировала ст. 13(4) Многостороннего инструмента
2. Меры по борьбе с уклонением от налогообложения прибыли постоянного представительства (Tax Integrity Multinational Anti-Avoidance Law) (сек. 177DA часть IVA Акта об Определении Налога на Прибыль 1936 года (Income Tax Assessment Act 1936)) (вступил в силу с 1 янв. 2016 года)

Объект налогообложения:

вмененная прибыль постоянного представительства


Субъект налогообложения:

нерезиденты из низконалоговых или безналоговых юрисдикций с групповой прибылью от 1 миллиарда австралийских долларов (global group income) (около 760 миллионов долларов США)

Ставка налога:

Стандартная ставка корпоративного налога на прибыль 30%

Штрафы:

до 120% от величины недоимки


3. Налог на уведенную прибыль (diverted profit tax, DPT ) (вступил в силу с 1 июля 2017 года)

Субъект налогообложения: резиденты / нерезиденты с групповой прибылью от 1 миллиарда австралийских долларов (global group income)

Ставка DPT: 40%

Низкий

Высокий

Налог на Товары и Услуги (Goods and services tax, GST)
Объект налогообложения:
Цифровые продукты и услуги, импортированные пользователями (применяется с 1 июля 2017 года)

Порог: Регистрация для целей GST требуется в случае оказания услуг пользователям на сумму
более 75,000 австралийских долларов в год (около 56,000 долларов США)

Ставка GST: 10%

Обязанность налогового агента: в случае если оператор Платформы (i) (c 1 июля 2017) определяет цену, порядок или условия поставки цифрового продукта между поставщиком и заказчиком на платформе (Appstore); или (ii) (с 1 июля 2018) размещает на импортные товары на Платформе таможенной стоимостью не выше 1,000 австралийских долларов (около 755 долларов США), то обязанность по уплате GST за поставщика - на операторе Платформы

Не применимо

Высокий

1. Великобритания имплементировала ст. 13 Многостороннего инструмента. Большинство СИДН основаны на модельной конвенции ОЭСР. Комментарии к модельной конвенции ОЭСР, принятые после заключения СИДН, могут учитываться в суде. Позиция Великобритании в комментариях к модельной конвенции ОЭСР: сервер не может квалифицироваться как постоянное представительство

Ставка налога: Стандартная ставка корпоративного налога на прибыль: 19%

2. Налог на уведенную прибыль (diverted profits tax) применяется к прибыли, учтенной с 1 апреля 2015 года

Объект налогообложения: вмененная чистая прибыль постоянного представительства, полученная в результате обхода создания постоянного представительства

Субъект налогообложения: резиденты или нерезиденты Великобритании, поставляющими товары или оказывающими услуги заказчикам в Великобритании

Ставка налога: 25% + вмененные штрафные проценты

Средний

Великобритания не имплементировала ст. 12 Многостороннего инструмента. Определение «зависимого агента» по национальному праву формально отличается от модельной конвенции ОЭСР, однако налоговый орган в толковании фактически придерживается модельной конвенции ОЭСР и комментариев к ней. Понятие независимого агента во многом зависит от рыночности условий ценообразования договорных отношениях принципала и агента. 

Высокий

1. НДС при оказании электронных услуг и поставки товаров через Интернет в Европейском союзе (ЕС)

Регистрация для целей НДС по месту нахождения потребителя

Во всех странах ЕС НДС на электронные услуги / продажу товаров через Интернет в пользу резидентов ЕС (конечных потребителей) подлежит уплате по месту их нахождения. По общему правилу необходимо регистрироваться для целей НДС в каждой стране-члене ЕС, куда ведется поставка. Налогоплательщик (резидент ЕС / нерезидент ЕС) вправе зарегистрироваться для целей НДС в одной стране-члене ЕС и начислять НДС по разным ставкам (в зависимости от резидентства потребителей), но в одной стране. С 1 января 2021 года данный режим будет применим в обязательном порядке к поставкам товаров через Интернет в ЕС (E-Commerce Package, принятый 5 дек. 2017) к (i) поставщикам-резидентам ЕС и (ii) поставщикам-нерезидентам ЕС с поставками товаров таможенной стоимостью до 150 Евро.

Порог для регистрации для целей НДС (применения ставки НДС) по месту нахождения потребителя в ЕС:

- в случае продажи товаров через Интернет налогоплательщик обязан уплачивать НДС по правилам и ставкам страны потребителя при превышении годовой выручки от продаж в пользу потребителей такой страны ЕС: 100,000 Евро или 35,000 Евро (в зависимости от страны ЕС. в Великобритании порог – 70,000 фунтов стерлингов);

- С 1 января 2021 года аналогичный принцип будет действовать в отношении оказания электронных услуг с порогом до 10,000 Евро (E-Commerce Package, принятый 5 дек. 2017)

Обязанность налогового агента:

У оператора Платформы, с помощью которой поставщики оказывают потребителям электронные услуги, возникает обязанность уплаты НДС за поставщика услуг по месту нахождения потребителя в ЕС в случае:

- оператор платформы контролирует или определяет порядок оплаты или оказания услуг поставщика (когда и при каких условиях должна быть произведена оплата или оказаны услуги); или

- оператор платформы определяет общие условия приобретения услуг (general terms and conditions)

Также с 1 января 2021 года оператор Платформы также будет обязан платить НДС за поставщиков товаров через Интернет, в случае если поставщик не зарегистрирован для целей НДС в ЕС и совершает поставку товаров через Платформу в ЕС или на Платформе размещаются импортные товары с таможенной стоимостью до 150 Евро.

2. В случае если поставщик товаров через Интернет не исполнил обязанность по уплате НДС в Великобритании и оператор Платформы знал о такой обязанности, оператор Платформы может нести солидарную ответственность с поставщиком по уплате НДС (Finance Bill 2017-18)

Стандартная ставка НДС: 20%

Не применимо

Низкий

Ставка налога:

Стандартная ставка корпоративного налога на прибыль: 9%

Низкий

Высокий

См. выше раздел «Великобритания»: «НДС при оказании электронных услуг и поставки товаров через Интернет в Европейском союзе (ЕС)».

Порог для регистрации для целей НДС: 35,000 Евро

Стандартная ставка НДС: 27%

Высокий

Налог на услуги в области онлайн-рекламы

Объект налогообложения:

чистая выручка (net sales revenue) от размещения и создания онлайн-рекламы на Венгерском языке (в том числе рекламы своей продукции)

Субъект налогообложения:

резидент / нерезидент (в случае если не менее половины выручки от рекламы на Венгерском языке), (i) поставщик рекламных услуг или (ii) заказчик рекламных услуг в случае если поставщик услуг не уведомил об уплате налога и не входит в «белый список»

Налогооблагаемая база: В случае (i) выше, объем чистой выручки, превышающий 100 миллионов венгерских форинтов (около 300,000 Евро)

В случае (ii) выше, величина превышения месячных расходов на рекламу над 2.5 миллионами венгерских форинтов (приблизительно 7,500 Евро)

Ставка налога: 7.5%.

Высокий

Израиль имплементировал ст. 13 Многостороннего инструмента. Большинство СИДН основаны на модельной конвенции ОЭСР.

Сервер не создает значительных рисков для постоянного представительства по сравнению с местом ведения маркетинга (в т.ч. маркетинговых исследований), поиска клиентов, поддержки клиентов, локальной модификации продукта и т.д. Цифровое и физическое присутствие суммируются для целей определения постоянного представительства и неприменения исключения вспомогательной и подготовительной деятельности.

Критерием цифрового присутствия может быть в том числе направленность вебсайта на потребителей в Израиле (информация на иврите, платежи в шекелях)

(циркуляр налоговой службы Израиля 4/2016)

Ставка налога:

Стандартная ставка корпоративного налога на прибыль: 23%

Высокий

Израиль имплементировал ст. 12 Многостороннего инструмента.

«Ключевая функция» агента может включать переговоры в отношении / изменение существенных условий договоров, выступление в качестве стороны по договору (циркуляр налоговой службы Израиля 4/2016)

Высокий

«существенное цифровое присутствие» признается если (i) со страной учреждения нерезидента заключен СИДН, в Израиле у нерезидента есть физическое присутствие (прямое или косвенное через аффилированных/зависимых лиц) и соблюдаются критерии «существенного цифрового присутствия» или (ii) со страной учреждения нерезидента СИДН не заключен и достигается пороговое значение:

• числа B2B контрактов с заказчиками в Израиле;
• числа пользователей B2C услуг в Израиле; или
• уровня веб-трафика со стороны пользователей в Израиле и его связи с выручкой.

(циркуляр налоговой службы Израиля 4/2016) 

Высокий

Налог на добавленную стоимость

Объект налогообложения:

- оказание услуг резидентам Израиля;

- импорт товаров;

- продажа товаров в Израиле.

К продаже товаров относится в том числе предоставление прав на интеллектуальную собственность. К услугам относится все, что не относится к продажам товаров.

По общему правилу, нерезиденты, лицензирующие права на цифровые товары резидентам в Израиле, не подлежат регистрации для целей НДС в Израиле.

Однако обязанность регистрироваться для целей НДС и назначать представителя в Израиле возникает, в случае:

• постоянного представительства в Израиле;
• филиала, персонала или офиса в Израиле;
• оказания услуг через представителя в Израиле; или
• существенного цифрового присутствия в Израиле.

(циркуляр налоговой службы Израиля 4/2016)

Независимо от физического или цифрового присутствия нерезидентам потребуется регистрироваться для целей НДС в Израиле при оказании цифровых и коммуникационных услуг в случае принятия изменений в закон об НДС (проект изменений от 12 марта 2016 года). К цифровым услугам относятся: предоставление программ для скачивания (цифровые товары) и стриминговые сервисы (цифровой контент). К коммуникационным услугам относятся услуги телефонной, факсимильной, интернет связи и др.

Порог для регистрации для целей НДС:

98,707 израильских шекелей (около 27,500 долларов США) в год

Ставка НДС: 17%

Высокий

Индия имплементировала ст. 13 Многостороннего инструмента.

Позиция Индии в отношении правила анти-фрагментации по модельной конвенции ОЭСР 2017: суммирование действий группы для целей определения постоянного представительства должно применяться во всех случаях, где такие действия представляют единый бизнес-процесс

Веб-сайт может создавать постоянное представительство по месту нахождения сервера (примечания Индии к модельной конвенции ОЭСР 2014 года). Пример: на сервере в Индии через вебсайт собирается информация о пользователях в Индии (cookies). Информация обрабатывается и передается нерезиденту (позиция Индии по модельной конвенции ОЭСР 2017 года)

Ставка налога:

Стандартная ставка корпоративного налога на прибыль: 30% плюс:

• 7% если чистая прибыль резидента (2% - для нерезидента) превышает 10 миллионов рупий (около 150,000 долларов США);
• 10% если чистая прибыль резидента (5% - для нерезидента) превышает 100 миллионов рупий (около 1,500,000 долларов США)

Также на сумму налога могут взиматься образовательные налоги (education cess) по ставке 2% / 1%

Высокий

Индия имплементировала ст. 12 Многостороннего инструмента.

На национальном уровне концепцию постоянного представительства (business connect) предложено привести в соответствие с СИДН после их изменения Многосторонним инструментом (Explanation 2 to section 9(1)(i)). clause (a), Income Tax Act 1962; Законопроект о Бюджете 2018 (Finance Bill 2018)). В частности, предложено расширить интерпретацию «зависимого агента» указанием на «ключевую функцию» агента при заключении принципалом договоров, направленных на отчуждение имущества, прав или оказание услуг.

Индия приняла аналогичную позицию в отношении модельной конвенции ОЭСР 2017 года с изъятием: независимым агентом не признается агент, действующий (почти) исключительно в интересах принципала независимо от того, является ли он аффилированным (closely related) или нет.

Высокий

Концепция «существенного экономического присутствия» (Законопроект о Бюджете 2018 (Finance Bill 2018), сек. 4, пар. 7.) еще не введена в действие на уровне закона. Однако уже может создавать постоянное представительство в Индии (позиция Индии по модельной конвенции ОЭСР 2017 года)

«существенное цифровое присутствие» признается если (i) прибыль от онлайн-поставки товаров и услуг пользователям в Индии превышает определенный размер или если (ii) предложение онлайн-услуг, товаров или иное взаимодействие превышает определенное количество пользователей в Индии

Высокий

Налог на товары и услуги (Goods and Services Tax, GST) введен в действие с 1 июля 2017 года

GST взимается на трех уровнях:

• поставки внутри регионов (штатов):

• центральный GST (CGST);
• налог штата (SGST) 

• поставки между штатами или международные поставки:

• интегрированный GST (IGST) – рассчитывается как сумма CGST и SGST

Объект налогообложения:

поставки товаров и услуг внутри штатов, между штатами и из-за пределов штатов. Нерезидент, предоставляющий электронные услуги из-за пределов Индии потребителям в Индии обязан зарегистрироваться для целей GST сам или через агента (сек. 14 IGST Act). Электронные услуги включают онлайн-рекламу, облачное хранение данных, стриминг-сервисы, хостинг, цифровой контент (доступ и скачивание) и т.п. (Online information database access and retrieval, OIDAR (сек. 2(17) IGST Act))

Порог для регистрации для целей GST:

2 миллиона рупий (около 30,000 долларов США) для штатов общей категории и 1 миллион рупий для штатов специальной категории кроме Jammu и Kashmir

Обязанность налогового агента:

Операторы онлайн-платформ (Electronic Commerce Operators, ECO) в случае процессинга платежей по специальным подлежащим GST сделкам пользователей обязаны направлять до 2% от чистой выручки по таким сделкам на уплату GST в течение 10 дней после окончания месяца, в котором такие сделки совершены (сек. 52 CGST Act). К специальным сделкам относятся:

- некоторые виды транспортировки пассажиров;

- услуги гостиничного бизнеса, где поставщики не зарегистрированы для целей GST;

- фриланс-услуги (ремонт, дизайн и т.д.)

ECO-нерезиденты обязаны назначить представителя или агента для целей регистрации по GST, который будет нести солидарную с ЕСО ответственность. Порог для регистрации не применяется к ЕСО и нерезидентам, оказывающим электронные услуги.

Ставка IGST:

Стандартная ставка IGST для услуг: 5%, 12%,18%. Для услуг по предоставлению онлайн-контента (online content services, HSN code 99843) – 18%, для отдельный прав на интеллектуальную собственность (HSN code 99733) – 12%. 

Высокий

Налог у источника на цифровую рекламу (equalization levy) (Chapter VIII of Finance Act, 2016)

Объект налогообложения:

услуги по размещению и предоставлению онлайн-рекламы в пользу бизнес-заказчиков резидентов Индии или нерезидентов с постоянным представительством в Индии

Субъект налогообложения: нерезиденты

Обязанность налогового агента: на бизнес-заказчике

Ставка налога: 6% с валовых сумм, получаемых за оказание рекламных услуг

Порог при превышении которого необходимо удержать налог: 100,000 индийский рупий (около 1,500 долларов в США) 

Высокий

Италия имплементировала ст. 13 Многостороннего инструмента. Большинство СИДН основаны на модельной конвенции ОЭСР.

Закон о бюджете 2017 года (D. L. 24 aprile 2017, no. 50) привел определение постоянного представительства в соответствие с определением модельной конвенции ОЭСР (2017). Введено правило анти-фрагментации, согласно которому исключение подготовительной и вспомогательной (preparatory and auxiliary) деятельности неприменимо, если в совокупности деятельность бизнеса (business as a whole) и входящих в него лиц на территории Италии не является подготовительной и вспомогательной

Судебная практика:

Сервер может быть признан постоянным представительством, если:

1. находится в распоряжении нерезидента и используется для продажи цифровых продуктов через Интернет (Resolution 119/E of 28 May 2007);
2. находится в распоряжении дочерней организации и используется для обработки платежей, сбора и передачи информации (Commissione Tributaria Regionale delle Marche decision 44/2/22 of 24 June 2011)

Ставка налога:

Стандартная ставка корпоративного налога на прибыль: 24%

Высокий

Италия не имплементировала ст. 12 Многостороннего инструмента. Большинство СИДН основаны на модельной конвенции ОЭСР

Расширено понятие зависимого агента, введено правило, согласно которому исключение независимого агента неприменимо, если агент действуют (почти) исключительно от имени одного лица или группы лиц (Ст. 162 сек. 2 пар. f-bis Налогового Кодекса Италии)

Судебная практика:

Вмешательство агента в переговоры с бизнес-заказчиками может быть признано деятельностью зависимого агента, если в полномочия агента входили представление интересов принципала и заключение договоров от его имени (Corte di Cassazione decision 8543 of 29 April 2016 and Corte di Cassazione decision 7682 of 25 May 2002)

Высокий

существенное и продолжительное экономическое присутствие (significant and continuous economic presence) (Ст. 162 сек. 2 пар. f-bis Налогового Кодекса Италии (IT: Presidential Decree No. 917/1986 (Income Tax Consolidated Act, ITCA), National Legislation IBFD.))

С внесением таких поправок постоянное представительство в Италии может быть признано и квалифицировано налоговым органом даже в отсутствие значительного физического присутствия (офис, штат) нерезидента на территории Италии.

Высокий

См. выше раздел «Великобритания»: «НДС при оказании электронных услуг и поставки товаров через Интернет в Европейском союзе (ЕС)».

Порог для регистрации для целей НДС: 35,000 Евро

Стандартная ставка НДС: 22%

Высокий

Налог на цифровые услуги (IT: Budget Law 2018, Law 205 (27 Dec. 2017)) вступает в силу с 2019 года.

Объект налогообложения:

оказание рекламных и других электронных услуг в пользу бизнес-заказчиков в Италии (резидентов Италии или постоянных представительств в Италии)

Субъект налогообложения:

компании-резиденты, так и нерезиденты Италии за исключением тех, что заключают не более трех тысяч облагаемых налогом договоров с бизнес-заказчиками в год

Отсутствие зачета налога:

уплаченная сумма налога не будет уменьшать сумму корпоративного налога на прибыль сервис-провайдера, однако будет учитываться как расход для целей определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль

Обязанность налогового агента:

Бизнес-заказчик услуг будет налоговым агентом, обязанным уплатить налог не позднее 16го дня месяца, следующего за месяцем, в котором совершена сделка, кроме случаев, когда сервис-провайдер уведомил заказчика о непревышении порога сделок.

Ставка налога:

3% (на выручку от реализации цифровых услуг за вычетом НДС) 

Высокий

Япония имплементировала ст. 13 Многостороннего инструмента. Большинство СИДН основаны на модельной конвенции ОЭСР.

Судебная практика:

Суд учел направленность веб-сайта ритейлера на японский рынок (язык, инструкции, адрес) и суммировал деятельность за пределами Японии (веб-сайт) и в Японии (складирование и доставка товара) для целей квалификации постоянного представительства (Tokyo District Court, Case no. 2012 (Gyo-U) 152, issued 28 May 2015)

Ставка налога:

Стандартная ставка корпоративного налога на прибыль: 23.4%

Высокий

Япония имплементировала ст. 12 Многостороннего инструмента. Большинство СИДН основаны на модельной конвенции ОЭСР.

С янв. 2019 года планируется расширить, предусмотренное законом определение «зависимого контрактного агента» указанием на «ключевую функцию» агента при заключении договоров принципалом. Исключение независимого агента не будет доступно для агентов действующий (почти) исключительно в интересах принципала или аффилированных лиц (50%+ контроля) (2018 Japanese Tax Reform).   

Исключения:

Закон предусматривает исключение для «зависимого контрактного агента» - совершение закупок для целей ведения операционной деятельности (procurement activities). Для онлайн-платформ это может означать свободу физического присутствия в Японии с целью проведения маркетинговых исследований и приобретения информации о потенциальных пользователях и бизнес-заказчиках. Продажа товаров через Интернет с закупкой в Японии также может подпадать под исключение. 

Не применимо

Высокий

Потребительский налог (Japanese consumption tax, JCT)

Объект налогообложения:

Оказание услуг, поставка и импорт товаров в Японии.

Оказание электронных услуг нерезидентом конечным потребителям в Японии (цифровые товары, облачное хранение данных, хостинг, консультации по телефону или через Интернет, т.д.). К трансграничным услугам в пользу бизнес-заказчиков применяется режим налогового агента (reverse charge) (2015 Consumption Tax Act Amendments)

Порог для регистрации для целей уплаты JCT:

10 миллионов иен (около 100,000 долларов США)

Стандартная ставка JCT: 8%

Не применимо

Не применимо

Не применимо

Средний

Концепция «существенного экономического присутствия» должна быть имплементирована во всех странах-членах ЕС с 1 янв. 2020 г., если проект директивы будет принят в 2018 году.

Проект Директивы о Корпоративном Налоге на Цифровые Услуги» (21.3.2018 COM (2018) 147 final 2018/0072 (CNS)) (Проект директивы на рассмотрении Европейского Парламента и Совета. Для принятия необходимо согласие 28 стран-членов ЕС)

«Существенное цифровое присутствие» признается, если удовлетворяются хотя бы один из количественных критериев в отношении группы аффилированных компаний:

• выручка от цифровых услуг в пользу резидентов страны-члена ЕС превышает 7 миллионов Евро;
• количество пользователей цифровых услуг в стране-члене ЕС превышает 100 тысяч; или
• количество контрактов на оказание цифровых услуг с бизнес-заказчиками, резидентами страны-члена ЕС превышает 3 тысячи.

Объект налогообложения: чистая прибыль от цифровых услуг, аллоцированная на постоянное представительство с учетом функций, активов и рисков

К цифровым услугам относится размещение онлайн-рекламы, предоставление доступа к скачиваемому и потоковому цифровому контенту, веб-хостинг, размещение предложений о продаже товаров и оказании услуг на онлайн-платформе; доступ к поисковым системам, аггрегаторам информации и директориям, предоставление виртуального хранилища данных, автоматизированное дистанционное обучение и т.п.

Не являются цифровыми услугами, среди прочего: поставка товаров или оказание оффлайн услуг с оформлением заказа через Интернет, телекоммуникационные услуги, телерадиовещание, услуги телефонной связи, оказываемые через Интернет, услуги доступа в Интернет.

Субъект налогообложения: резиденты стран-членов ЕС, резиденты стран, с которыми не заключен СИДН, резиденты стран, с которыми заключен СИДН, если это напрямую предусмотрено таким СИДН

Правила аллокации прибыли на постоянное представительство:

Прибыль онлайн-платформы распределяется между головным офисом и «существенным цифровым присутствием» пропорционально аллоцированным рискам, активам и функциям. Предпочтение отдается следующим функциям, направленным на разработку, улучшение и эксплуатацию интеллектуальной собственности (т.е. онлайн-платформы):

1. сбор, хранение, обработка, анализ, публикация и продажа данных пользователей и контента, сгенерированного на основе таких данных;
2. продажа рекламного пространства в Интернете;
3. размещение контента третьих лиц на онлайн-платформе;
4. предоставление иных цифровых услуг.

Ставка налога: стандартная ставка корпоративного налога на прибыль по месту признания существенного цифрового присутствия 

Средний

Налог на цифровые услуги (digital services tax, DST) (должен быть имплементирован во всех странах-членах ЕС с 1 янв. 2020 г., если предложение о ее принятие будет принято 28 странами-членами ЕС в 2018 году

Проект Директивы о Косвенном Налоге на Цифровые Услуги (21.3.2018 COM (2018) 148 final 2018/0073 (CNS))

Объект налогообложения: реализация информации о пользователях, рекламных или посреднических услуг на онлайн-платформе (digital interface)

Чем DST НЕ является:

• налогом на сбор данных;
• налогом на использование собранных данных пользователей для частного пользования, не связанного с бизнесом;
• налогом на бесплатное распространение собранных данных пользователей.

Чем DST является:

• налогом на продажу собранных на онлайн-платформе данных пользователей;
• налогом на монетизацию пользовательского траффика и информации через размещение рекламы.

Субъект налогообложения:

Компании (группы компаний), где:

1. объем общегодовой всемирной выручки превышает 750 миллионов Евро; и
2. объем общегодовой облагаемой DST выручки в ЕС превышает 50 миллионов Евро

Ставка налога: 3% от валовой выручки от реализации цифровых услуг

Налоговый вычет:

Ожидается, что государства-члены ЕС будут принимать DST к вычету из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль

Не применимо